Jugés trop onéreux pour les finances publiques et créateurs de “trappes à bas salaires”, les allégements généraux de cotisations patronales sont remaniés en deux temps par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2025.
L’appellation “allégements généraux de cotisations patronales” regroupe la réduction générale de cotisations patronales et les réductions du taux des cotisations maladie et famille.
Jusqu’à la LFSS pour 2025, la réduction générale allégeait le montant des cotisations patronales portant sur les rémunérations inférieures à 1,6 Smic. La valeur du coefficient de calcul était maximale pour les salariés au Smic et diminuait progressivement pour les rémunérations supérieures, jusqu’à devenir nulle pour celles atteignant 1,6 Smic.
Par ailleurs, le taux de la cotisation famille était réduit de 1,80 point pour les rémunérations au plus égales à 3,5 Smic et celui de la cotisation maladie était réduit de 6 points pour celles au plus égales à 2,5 Smic.
Face à l’augmentation du coût lié à ces dispositifs pour les finances publiques, une première mesure de limitation de la progression des allégements a été adoptée dans le cadre de la LFSS pour 2024, celle-ci ayant autorisé le pouvoir réglementaire à figer, à partir du 1er janvier 2024, les plafonds de rémunération éligibles aux réductions de taux, à leur niveau en vigueur au 31 décembre 2023 (soit 2,5 et 3,5 Smic en vigueur en 2023).
► Selon le rapport d’évaluation du projet de loi, la prévision de coût de ces trois dispositifs sur les finances publiques pour l’année 2024 a atteint 78,4 milliards d’euros, soit une augmentation de près de la moitié depuis 2020 (année marquée par la crise sanitaire) et de plus de 30 % depuis 2021. Cette évolution s’explique pour partie par les modalités d’indexation du Smic sur l’inflation et par l’effet probable de “trappes à bas salaires” de la réduction générale. Celle-ci inciterait les employeurs à ne pas augmenter leurs salariés les moins bien rémunérés, ce risque étant par ailleurs renforcé par d’autres éléments (prime d’activité notamment).
La LFSS pour 2025 poursuit cette visée afin de réduire de manière beaucoup plus significative le coût des allégements pour les finances publiques.
► Initialement, le PLFSS était plus ambitieux et la refonte des allégements de cotisations patronales s’étalait sur trois ans, y compris dès 2024 de manière rétroactive. Le parcours chaotique du projet devant le Parlement a eu raison de cette trajectoire et l’aspect rétroactif de la réforme a été abandonné. C’est une bonne nouvelle pour les employeurs, dont la réduction de 2024 ne sera pas rétroactivement réduite, et pour les gestionnaires de paie qui auraient eu, à défaut, à opérer de nombreuses régularisations.
La première évolution apportée à la réduction générale concerne les modalités de fixation du plafond de rémunération ouvrant droit à cet allégement. Jusqu’à la LFSS pour 2025, ce plafond était fixé dans la loi, par l’article L 241-13 du CSS, à 1,6 Smic.
Pour les cotisations et contributions dues au titre des périodes d’activité courant à compter du 1er janvier 2025 (article 18, II de la loi), le plafond de rémunération est fixé par décret, la loi fixant toutefois deux bornes plancher et plafond. Ainsi, le plafond de rémunération devra être compris entre (article L 241-13 du code de la sécurité sociale, I-1° modifié) :
- 1,6 Smic applicable au 1er janvier 2024, soit 2 827,14 euros pour un salarié à temps plein (151,67 heures), présent tout le mois ;
- 1,6 Smic en vigueur l’année concernée, soit 2 882,94 euros pour un salarié à temps plein (151,67 heures), présent tout le mois, au 1er janvier 2025.
► À ce jour, ce montant n’est pas encore connu. S’agira-t-il du montant au 1er janvier 2024, au 1er janvier 2025 ? Le décret d’application de la LFSS devra préciser ce point, mais il serait prévu, selon certaines sources, de se référer au Smic au 1er janvier 2025 pour toute l’année 2025, même en cas de hausse ultérieure du Smic.
En tout état de cause, étant donné que ce décret n’est toujours pas paru et que le montant du plafond d’éligibilité n’est pas encore déterminé, des régularisations seront à prévoir sur les paies à venir si le montant du Smic retenu est différent de celui applicable au 1er janvier 2025.
La seconde nouveauté concerne l’intégration de la prime de partage de la valeur (PPV) dans le calcul de la réduction générale.
Plus précisément, pour les cotisations et contributions dues au titre des périodes d’activité courant à compter du 1er janvier 2025 (article 18 de la loi, II), les PPV prévues par l’article 1er de la loi 2022-1158 du 16 août 2022 portant mesures d’urgence pour la protection du pouvoir d’achat sont intégrées aux revenus d’activité pris en compte à la fois :
- pour le plafond d’éligibilité à l’allégement (article L 241-13 du code de la sécurité sociale, I-al. 2 nouveau) ;
- pour le calcul du coefficient de réduction (article L 241-13 du code de la sécurité sociale, III modifié) ;
- et pour la rémunération à laquelle il s’applique (article L 241-13 du code de la sécurité sociale, III modifié).
Le coefficient (C) de calcul de la réduction générale est désormais déterminé selon la formule suivante, avec T correspondant à la somme des taux des cotisations et contributions éligibles à la réduction, la cotisation d’accidents du travail étant prise en compte à hauteur d’un certain montant (article D 241-7 du code de la sécurité sociale) :
C = T / 0,6 × [(1,6 × Smic annuel / (rémunération annuelle brute soumise à cotisations + PPV)) − 1]
► Soulignons que si des PPV ont été versées depuis le 1er janvier 2025, des régularisations seront à prévoir puisqu’elles n’ont pas été prises en compte dans le calcul de la réduction générale, faute d’adoption de la LFSS avant cette date.
Cette intégration a un impact direct et négatif pour les employeurs qui pourront perdre le bénéfice de la réduction générale s’ils versent une PPV qui aboutit à ce que la rémunération du salarié dépasse le plafond de 1,6 Smic. Ils pourront également voir le montant de la réduction diminuer, s’ils y ont toujours droit, dans la mesure où les primes sont prises en compte dans le calcul de la réduction. Autrement dit, cette mesure ne va pas inciter les employeurs à verser une telle prime, ces derniers ayant jusque-là intérêt à l’utiliser pour augmenter la rémunération des salariés, sans pour autant perdre le bénéfice de la réduction générale pour les salariés concernés.
| Exemples |
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1. Soit un salarié rémunéré 1 895,88 euros, à temps plein, présent tout le mois de janvier 2024. Il perçoit une PPV d’une valeur de 1 000 euros en janvier 2024. Ce versement n’a aucun impact en 2024. 2. Soit le même salarié, rémunéré à hauteur de 1 895,88 euros au 1er janvier 2025, présent tout le mois de janvier 2025. S’il perçoit une PPV de 1 000 euros en janvier 2025, il n’ouvre plus droit à la réduction générale, puisque sa rémunération ajoutée à la prime est de 2 895,88 euros, ce qui est supérieur au plafond visé n° 6. 3. Soit un salarié, rémunéré à hauteur de 1 895,88 euros au 1er janvier 2025, présent tout le mois de janvier 2025. S’il perçoit une PPV de 800 euros en janvier 2025, il ouvre toujours droit à la réduction générale, puisque sa rémunération ajoutée à la prime est de 2 695,88 euros, ce qui est inférieur au plafond visé n° 6. Pour le calcul de la réduction générale et à titre purement illustratif, on pose comme préalable que la valeur de T est égale à 0,3194 (ce qui correspond à la valeur de T en 2024 pour les entreprises de moins de 50 salariés, la valeur 2025 n’étant pas encore connue). Sans la réforme, la réduction, pour janvier 2025, aurait été égale à : Coefficient : (0,3194 / 0,6) × [(1,6 × 1 801,84/1 895,88) – 1] = 0,2772 et montant réduction : 0,2772 × 1 895,88 = 525,54. Avec la réforme, la réduction, pour janvier 2025, est égale à : Coefficient : (0,3194 / 0,6 × [(1,6 × 1 801,84 / (1 895,88 + 800)) – 1] = 0,0369 et réduction est de : 0,0369 × 2 695,88 = 99,48. Soit un surplus de cotisations pour l’employeur de 426,06 euros. |
Relevons que le projet de LFSS prévoyait de supprimer, rétroactivement au 1er janvier 2024, le principe selon lequel les déductions forfaitaires spécifiques (DFS) sont prises en compte, sous certaines limites, dans la rémunération retenue pour calculer la réduction. Contre l’avis du Gouvernement, cette mesure a finalement été abandonnée et il n’y a, pour l’heure, pas de changement sur ce point.
Pour les cotisations et contributions dues au titre des périodes d’activité courant à compter du 1er janvier 2025 (article 18 de la loi, IV-A), les plafonds d’application de la réduction des taux sont réduits à :
- 2,25 Smic (contre 2,5 Smic jusqu’au 31 décembre 2024) pour la réduction du taux de la cotisation maladie (article L 241-2-1 de la loi modifié) ;
- à 3,3 Smic (contre 3,5 Smic jusqu’au 31 décembre 2024) pour la réduction du taux de la cotisation famille (article L 241-6-1 de la loi modifié).
► La question se pose de savoir quel taux du Smic il faudra retenir en 2025. Selon les textes actuels, ces seuils sont calculés à partir du Smic en vigueur au 31 décembre 2023 (soit 11,52 euros de l’heure ou 1 747,24 euros par mois pour 151,67 heures de travail). En conséquence, pour un salarié à temps plein, présent tout le mois, ces seuils s’élèvent à :
- 3 931,29 euros pour le taux de la cotisation maladie (1 747,24 × 2,25) ;
- et à 5 765,89 euros pour le taux de la cotisation famille (1 747,24 × 3,3).
Mais il semble que l’orientation prise par le gouvernement sera, comme le lui permet la loi, de retenir le taux du Smic au 1er janvier 2025, soit 11,88 euros de l’heure ou 1 801,84 euros par mois pour 151,67 heures de travail. Dans ce cas, pour un salarié à temps plein, présent tout le mois, ces seuils s’élèveront à :
- 4 054,14 euros pour le taux de la cotisation maladie (1 801,84 × 2,25) ;
- et à 5 946,07 euros pour le taux de la cotisation famille (1 801,84 × 3,3).
Il appartiendra au décret d’application de la LFSS de le préciser. Là encore, étant donné que cette information n’est pas encore connue, des régularisations seront à prévoir.
Pour les cotisations et contributions dues au titre des périodes d’activité courant à compter du 1er janvier 2026 (article 18 de la loi, IV-B), les réductions des taux des cotisations famille et maladie seront supprimées, les articles L 241-2-1 et L 241-6-1 du code de la sécurité sociale étant abrogés à cette date.
► Cette suppression ne concerne pas les rémunérations des salariés pour lesquels un dispositif spécifique de réduction de cotisations patronales se substitue à la réduction générale.
En parallèle de la suppression de la réduction des taux des cotisations maladie et famille, il est prévu, pour les cotisations et les contributions dues au titre des périodes d’emploi courant à compter du 1er janvier 2026 (article 18 de la loi, IV-B), une hausse du plafond de rémunération éligible à la réduction générale et une baisse possible du montant de cotisations pris en compte pour le calcul du coefficient de réduction.
Ainsi, à cette date, le plafond de rémunération éligible à la réduction générale, fixé par décret, devra être compris entre :
- 3 Smic applicable au 1er janvier 2024, soit 5 300,88 euros pour un salarié à temps plein (151,67 heures), présent tout le mois ;
- et 3 Smic en vigueur l’année concernée.
Dans le même temps et à la même date, la valeur maximale du coefficient sera fixée par décret non plus à hauteur des taux des cotisations et contributions incluses dans le périmètre de la réduction générale, mais dans la limite de la somme de ces taux. Autrement dit, il appartiendra à l’exécutif de fixer le taux maximal d’exonération qui pourra ainsi être inférieur à la somme des taux concernés.
► Selon les rapports parlementaires, “l’objectif sous-jacent est de permettre de maintenir en 2026 le point d’entrée de la réduction générale – c’est-à-dire la valeur du taux maximal d’exonération – à son niveau de 2025, en neutralisant l’effet de la revalorisation du Smic sur celui-ci”.
Les réductions spécifiques de cotisations patronales se substituant à la réduction générale de cotisations patronales seront adaptées ultérieurement par ordonnance. Dans cette attente, la LFSS pour 2025 prévoit diverses mesures de neutralisation de la réforme pour les bénéficiaires de ces réductions.
► Selon le rapport d’évaluation du projet de loi, les réductions dégressives de cotisations suivantes sont notamment concernées : aide à domicile auprès de publics fragiles, Lodeom en outre-mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique et à La Réunion), TO-DE en agriculture, dispositifs zonés (notamment ZFRR/ZRR).
Comme elles sont toutes construites sur le modèle de la réduction générale, mais qu’elles reposent sur une formule de calcul et des points de sortie dédiés, leur adaptation nécessite une phase d’instruction spécifique ainsi que de concertation avec les secteurs professionnels et les territoires concernés.
La LFSS pour 2025 prévoit le maintien des réductions des taux des cotisations famille et maladie, dans leur version en vigueur avant le 1er janvier 2025, aux bénéficiaires des réductions dégressives de cotisations patronales spécifiques cumulables avec ces réductions de taux, mais pas avec la réduction générale de cotisations patronales (article 18 de la loi, IX).
En pratique, le cumul de la réduction des taux maladie et famille sous leur forme applicable jusqu’au 31 décembre 2024 (soit sur la base de seuils fixés à 2,5 et 3,5 Smic) demeure possible au-delà du 1er janvier 2025 avec ces réductions dégressives de cotisations patronales.
L’article 18 de la loi aménage par ailleurs les textes sur les dispositifs Lodeom (article L 752-3-2 du code de la sécurité sociale) et TO-DE (article L 741-16 du code rural), afin que les modifications de l’article sur la réduction générale de cotisations patronales prévues par la LFSS soient sans effet sur ces dispositifs.
Enfin, le gouvernement est autorisé à prendre par ordonnance toute mesure relevant du domaine de la loi afin de modifier certaines règles relatives aux exonérations dégressives de cotisations (article 18 de la loi, X). Il est ainsi habilité à :
- prévoir dans leur dispositif que, pour les salariés donnant droit à la réduction générale de cotisations patronales, les textes relatifs à la réduction des taux maladie et famille s’appliquent dans leur rédaction antérieure à la LFSS pour 2025 ;
- modifier leurs règles de calcul, afin de corriger les cas où, à compter du 1er janvier 2026, pour certains niveaux de revenu d’activité, la somme de la réduction dégressive spécifique et de la réduction des taux des cotisations maladie et famille devient moins favorable que la réduction générale de cotisations patronales. Ces corrections ne pourront avoir pour effet de rendre la réduction spécifique moins favorable pour d’autres niveaux de revenu d’activité.
L’ordonnance doit être prise dans un délai de six mois suivant la promulgation de la loi, soit avant le 1er septembre 2025. Le projet de loi de ratification devra ensuite être déposé devant le Parlement dans un délai de trois mois à compter de la publication de l’ordonnance (article 18 de la loi, X).
La LFSS pour 2025 prévoit la mise en place d’un comité de suivi chargé de l’évaluation des allégements généraux de cotisations sociales patronales et du suivi de la mise en œuvre de la réforme, missionné pour la période courant du 28 février 2025 au 31 décembre 2029. Avant le dépôt des projets de loi de financement de la sécurité sociale pour les années 2026, 2027, 2028, 2029 et 2030, il devra présenter, dans un rapport rendu public, l’état des évaluations réalisées (article 18 de la loi, V).
Placé auprès du Premier ministre et présidé par une personnalité désignée par le Premier ministre, ce comité sera composé de deux députés et de deux sénateurs et, à parts égales, de représentants des administrations compétentes et de représentants des organisations professionnelles d’employeurs et des organisations syndicales, tous exerçant leurs fonctions à titre gratuit. La composition, les missions et les modalités de fonctionnement de ce comité seront fixées par décret.
Nous récapitulons dans le tableau ci-dessous les diverses mesures adoptées.
(1) Sauf pour les bénéficiaires de réductions de cotisations patronales spécifiques (ZFRR, Lodeom, etc.).
Cet article provient du site Editions Législatives - ActuEL RH